新リース会計：賃借不動産への影響と効果的なソリューション

新リース会計基準（以下「新基準」と言います）の大原則は、ほぼすべてのリースにつき、借手が将来支払うリース料総額の現在価値を負債（リース負債）と資産（使用権資産）として認識し、使用権資産に係わる減価償却費とリース負債に係わる利息相当額を計上していくことです。

リース開始時に計上するリース負債は①リース料、②リース期間、③割引率により算出します。

このリース負債に、初期費用やリースインセンティブなどを加減算して使用権資産を算出します。

①リース料

将来の変動が確定していない場合は、開始時のリース料を使いますが、その際にチェックすべき点があります。リース契約は賃料と共益費で構成されていると考えられ、このうち共益費は「サービスの対価」とされるため、リースから除外することが求められます。

契約が共益費込みとなっている場合は「(a)同等の案件をベースとして共益費を類推する、または(b)原資産のクラスごとに全額をリースとして認識する」とされています。

出所:JLL

②リース期間

リース期間の規定は「解約不能期間に、①行使することが合理的に確実である延長オプション期間、➁行使しないことが合理的に確実である解約オプション期間を考慮して決める」とされており、リース契約に記載されている期間をそのまま当てはめることは妥当ではありません。

一方で、上記規定はIFRS16号の規定をそのまま転用したもので、日本の商習慣には馴染まないものとなっています。

普通賃貸借契約の場合、多くは2年間の契約期間となっていますが、6カ月程度の事前通知をすれば借手から途中解約ができるため、短期リース除外の規定（※）を利用すれば、解約不能期間はないことになります。

③割引率

リース料総額の現在価値を求めるための割引率は次の2通りが規定されています。

(a) 貸手の計算利子率を知り得る場合、当該利率

(b) 貸手の計算利子率を知り得ない場合、借手の追加借入に適用されると合理的に見積られる利率

借手が貸手の計算利子率を知ることは想定されないため、多くは(b)によることになると考えられます。

リース期間中の会計計算方法は、概ね次のようになります。

(a) 使用権資産は固定資産であるため、建物などの固定資産につき採用している方法と同じ方法（原則定額法）で減価償却を行い、当該額を各年度の費用として計上します。耐用年数はリース期間とします。

(b) リース負債の期首残高に割引率を乗じて得られる額をリース負債金利として各年度の費用として計上します。

リース料を費用計上することはなく、当該額と上記(a)の合計額が費用となり、リース負債の残高が逓減していくため、期を経るごとに計上費用額は徐々に減っていくことになります。

以上が、新リース会計基準の概要の基礎となります。

次に、付随的に発生しうる事項とその対応につき説明します。

新基準に付随して発生する可能性がある主な事項は次の通りです。

①契約条件の変更
②減損
③セールアンドリースバック
④サブリース

それぞれについて、ポイントを絞って説明します。

①契約条件の変更

期間中に契約条件が変更された場合は、別個の独立したリースが生じたか否かの判定を行います。

以下の2要件を満たす場合、変更された部分を独立したリースとすると規定されています。

(a) 1つ以上の原資産を追加することにより、原資産を使用する権利が追加され、リースの範囲が拡大されること

(b) 借手のリース料が、範囲が拡大した部分に対する独立価格に特定の契約の状況に基づく適切な調整を加えた金額分だけ増額されること

複雑な書き方になっているので、具体的なイメージに置き換えると、次のようになります。

具体例：オフィスビルを賃借していて、同じビル内で同じ賃料単価で借り増す場合は独立したリースとして扱われ、当初のリースについては変更せず、増加した部分を新たなリースとして通常の新基準に従った会計処理（リース負債／使用権資産の計上）を行うことになります。

これ以外のケース（面積の縮小／リース料の増減など）については、変更後の条件によりリース負債／使用権資産の計算を行い、発生する差額を損益に反映させます。

出所:JLL

②減損

使用権資産は固定資産であるため、ほかの固定資産と同様に必要に応じて減損処理を行います。

実際の手順は「固定資産の減損に係る会計基準の適用指針」に従い、使用権資産をグルーピングしたうえでグループごとに、減損の兆候の把握、減損損失を認識するかどうかの判定、減損損失の測定を行い、減損処理をすることになります。

減損処理を行った場合、使用権資産が減額されるため、減損後の使用権資産を元に以降の減価償却を行っていくことになります。また、使用権資産の減額相当額を当年度の損失として認識します。

③セールアンドリースバック

セールアンドリースバック（以下、SLB）の会計方法は現行リース会計基準（現基準）とは大きく異なるため、注意が必要です。

現基準では、リースバックがファイナンスリースである場合は、売買は成立したとみなしたうえで、売却益はリースバック期間にわたって繰延処理を行うとしています（売却損については、原則的に一括処理することになります）。

一方、新基準では、まず資産の譲渡が売却に該当するかどうかの判断を行います。

この判断は、「収益認識会計基準に従い、一定の期間にわたり充足される履行義務の充足により行われる資産の譲渡であるかどうか」によります（リースバック前提の工事請負契約を意図した規定については省略します）。

この規定の表現はわかりづらいため、実務に置き換えて説明すると次のようになります。

「リースバック契約がフルペイアウトに該当する場合は、当該リースバック期間を終了するまで売手（借手）の履行義務が残っているこことなり、その時点まで売却が完了していない」ということです。

この手順により資産の譲渡が売却に該当することになった場合は、実施時点で売却損益全額を認識し、リースバックについては独立したリース契約として新基準に従ってリース負債、使用権資産を計上し、会計処理を行っていきます。

逆に、資産の譲渡が売却に該当しない場合は、資産の譲渡とリースバックを一体の取引とみて、金融取引として会計処理を行うことになります。つまり対象資産の認識を継続した上で譲渡対価を金融負債として認識します。

【土地建物一体のSLBの場合の会計処理】

売却に該当しないと認識された場合（≒フルペイアウトの場合）、会計上は売買処理を行わず金融取引として会計処理すると説明しましたが、土地建物一体のSLBの場合は注意が必要です。

この場合、土地については現基準と同様にファイナンスリースとは認識せず、建物と切り離して譲渡が成立したと認めます。土地についてはリース契約となるため、土地相当分のリース料を求める必要が生じますが、新基準ではその方策について述べられていません（現基準で設定されている３方式を準用するものと推定されます）。このリース料をもとに、土地相当分の使用権資産、リース負債を計上し以降の会計処理を行います。

一方の建物は、上記のように売買認識でなく金融負債の会計処理を行います。

所謂「益出し（損出し）」や「貸借対照表上のアセットライト」の手法としては効果が小さくなることになり、また、譲渡利益の一部繰延効果がなくなるため、SLBを検討する場合にはタイミングを間違えないようにすることが重要です（新基準適用後も、実施済のSLBの会計は変更されません）。

もう一点現基準と異なる規定があります。

資産の譲渡対価が明らかに時価ではない場合に時価を用いて損益等を認識するというもので、これについて現基準には規定がありません。

譲渡対価が時価より低い（リース料が市場より低い）場合、時価を用いて損益を認識し、差額を使用権資産の取得価額に加え、逆の場合は時価を用いて損益を認識することは同じですが、差額を金融取引として会計するとされています。

④サブリース

中間的な貸手は、ヘッドリース（もともとのリース契約）の借手としての会計処理（リース負債と使用権資産の認識とその償却など）を行うとともに、サブリースの貸手としての会計処理が必要になります。

このうち、貸手としての会計処理はサブリースがファイナンスリースかオペレーティングリースかにより異なる処理が必要となり、やや複雑になります。

サブリースの期間がヘッドリースの期間の概ね75％以上になるケースなどは、サブリースをファイナンスリースと判断しますが、その場合中間的な貸主はヘッドリースの使用権資産の消滅を認識し、サブリースにおける貸手のリース料の現在価値と使用権資産の見積残存価額の現在価値の合計額をリース投資資産またはリース債権として計上します。その際に生じる差額を損失又は利益認識します。

サブリースがオペレーティングと判断された場合（ファイナンスリースと判断されない場合）、中間的な貸手はサブレッシーから受け取る貸手のリース料について、オペレーティングリースの会計処理を行います。

以上のように、原則的な部分の会計処理はそれほど複雑なものではありませんが、本稿で説明したいくつかの発生しうる付随的ポイントの他にも、検討しなくてはいけない事項があります。

新リース会計基準は、経営の根幹に関わると考える業種、企業もあるかと思われますが、将来発生しうる債務を現時点でステークホルダーに開示するという意味では、資産除去債務と同じような位置づけと考えられます。貸借対照表の借方（資産）は増大しますが、反対勘定は有利子負債ではありませんし、各年度の最終損益に与える影響はそれほど大きくありません（リース負債金利分が営業外費用となるため、営業利益の額が多少大きくなります）。

そういったことを考慮すると、多大な人的、時間的、費用的負担を投入して、自社の会計基幹システムを改変することは本当に必要なのかどうか、考えてみるべきではないでしょうか？

JLLは総合不動産サービス企業としての知見を活かし、会計システムの開発を得意とする株式会社ビズフォレストと共同して、新リース会計基準に適応した汎用的システム（JLAS）を作り上げました。

これは、お客様にエクセル形式で必要リース契約情報を入力いただき、これをJLASに取り込んで計算結果をお客様にエクセル形式でお返しするというものです。

お客様は計算結果資料の中から必要となる数値を自社システムに入力すればよいので、基幹システムの改変は最小限で済むことになります。

JLLが準委任契約に基づき作業を提供するため、カスタマイズの作業、費用や、維持管理のための費用はお客様に発生しないことになります（システムを貸与、売却するものではありません）。

従いまして、JLASをお使いいただくと、人的、時間的、費用的な負担を大きく抑えることができます。

契約形態、費用などにつきましては、下記URLからお問い合せ下さい。

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